Construction X sp. z o.o. dokonała na rzecz kontrahenta – podwykonawcy – płatności odpowiadającej 95 % kwoty wskazanej w fakturze VAT. 5 % pozostało zgodnie z umową na rachunku bankowym Construction X sp. z o.o., jako kaucja na zabezpieczenie należytego wykonania umowy przez podwykonawcę. Czy od zatrzymanej kwoty spółka ta będzie musiała rozliczyć podatek?
Odpowiedź na tak zadane pytanie brzmi: zazwyczaj nie. Co do zasady zatrzymanie kwoty pieniężnej na zabezpieczenie należytego wykonania umowy to czynność neutralna podatkowo.
Kaucja gwarancyjna
Strony umowy zastrzegają często, że nie całe wynagrodzenie za wykonanie robót budowlanych zostanie zapłacone wykonawcy. Zostaje ono pomniejszone o wartość, najczęściej określaną procentowo. Służy ona zamawiającemu za zabezpieczenie należytego wykonania robót i obowiązków z tytułu gwarancji lub rękojmi.
W praktyce, piśmiennictwie i orzecznictwie operację taką określa się mianem udzielenia kaucji na zabezpieczenie (kaucji gwarancyjnej). Jej charakter prawny można rozumieć różnie – i nie jest to błąd. Dużo zależy od tego, w jaki sposób zostały ukształtowane odpowiednie postanowienia umowy. Najczęściej jednak czynność taka stanowi kompensatę (potrącenie) wzajemnych należności (wierzytelności).
Kaucja gwarancyjna jako potrącenie
Wygląda to w następujący sposób. Wykonawca zobowiązuje się w stosunku do zamawiającego, że udzieli mu zabezpieczenia należytego wykonania umowy. W związku z tym zamawiającemu przysługuje prawo żądania od wykonawcy, aby ten udzielił takiego zabezpieczenia, np. w wysokości 5% wynagrodzenia. Wykonawca zaś może domagać się od zamawiającego zapłaty wynagrodzenia.
Mamy więc dwie należności:
- zamawiającego w stosunku do wykonawcy, o udzielenie zabezpieczenia w wysokości 5% wynagrodzenia;
- wykonawcy, w stosunku do zamawiającego, o zapłatę wynagrodzenia.
W jaki sposób może wówczas zrealizować swoje zobowiązanie wykonawca? Przeleje owe 5% wartości wynagrodzenia albo dokona potrącenia tej kwoty z wynagrodzeniem. Oczywiście pierwsze rozwiązanie nie jest racjonalne. Dlatego też w praktyce zastrzega się w umowach, że kwota zabezpieczenia zostanie potrącona z wynagrodzeniem. Wówczas zamawiający pozostanie zobowiązany do zapłaty 95% wynagrodzenia, a wykonawca spełni swój obowiązek udzielenia zabezpieczenia w całości.
Dla porządku zauważmy, że w praktyce stosuje się także inne formy zabezpieczenia. Najczęściej jest to udzielenie gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej. Z reguły stanowią one alternatywę dla potrącenia i to po stronie wykonawcy leży decyzja, z którego rozwiązania skorzysta.
Zwrot kaucji
W przypadku dokonania takiego potrącenia, w umowach zastrzega się obowiązek zwrotu zabezpieczenia udzielonego przez wykonawcę. Zobowiązanie takie staje się aktualne, gdy wykonawca należycie wykona swoje zobowiązanie lub upłynie okres rękojmi lub gwarancji. O ile oczywiście zamawiający z zatrzymanych kwot nie pokryje na przykład strat powstałych w wyniku nienależytego wykonania umowy lub braku realizacji przez wykonawcę zobowiązań z rękojmi lub gwarancji.
Kaucja neutralna podatkowo
Także organy podatkowe i sądy rozpatrujące spory powstałe na tle obowiązków podatkowych w większości przypadków traktują kaucję gwarancyjną jako neutralną podatkowo kompensatę. W ich przekonaniu nie prowadzi ona do przysporzenia majątkowego (tak po stronie zamawiającego, jak i wykonawcy).
Naczelnik Urzędu Skarbowego w Tomaszowie Mazowieckim (w piśmie z dnia 3 kwietnia 2006 r., znak: U.S.I/3.415-15/2006) stwierdził wprost: „kaucja gwarancyjna w budownictwie to określona z reguły procentowo kwota należności wynikających z tytułu wykonanych robót, zatrzymana przez inwestora na określony okres do momentu ich zakończenia, tytułem gwarancji. Stanowi ona formę zabezpieczenia należytego wykonania robót przez wykonawcę bądź też służy do pokrycia roszczeń wynikających z niewykonania czy też nienależytego wykonania. Co do zasady ma charakter zwrotny i pozostaje neutralna podatkowo”.
Czy zawsze potrącenie?
Należy pamiętać, że to czy mamy do czynienia z kaucją gwarancyjną rozumianą jako potrącenie zależy od kształtu odpowiednich postanowień umowy. To strony bowiem decydują, jak zrealizowane zostanie zabezpieczenie. W praktyce można spotkać umowy, które (czy świadomie, czy przez brak świadomości ich autorów) zawierają inaczej zbudowane klauzule. Dobrego przykładu dostarcza tutaj wyrok Sądu Apelacyjnego w Gdańsku z dnia 29 maja 2015 r., sygn. akt: I ACa 13/15. Kształt umowy, którą analizował sąd w tej sprawie, skłonił go do uznania, że nie doszło w niej do potrącenia. Sąd ten uznał, że zatrzymana przez zamawiającego kwota stanowiła część wynagrodzenia z wydłużonym terminem zapłaty, a nie świadczenie z tytułu kaucji gwarancyjnej.
W orzecznictwie pojawiają się także inne pomysły na ujęcie kaucji gwarancyjnej w języku prawniczym. Przykładowo Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 7 kwietnia 2017 r., sygn. akt: V CSK 428/16, uznał, że mechanizm tworzenia kaucji gwarancyjnej w analizowanej przezeń umowie nosi cechy częściowego odnowienia łączącego strony zobowiązania (nowacji).
W zależności od treści konkretnej umowy, rozwiązań jest zresztą zdecydowanie więcej. Nie ma potrzeby wymieniać i analizować ich wszystkich. Ważne, aby Czytelnik pamiętał o jednej podstawowej kwestii. O wszystkim decydują szczegóły – w tym przypadku to, w jaki sposób sformułowano postanowienia umowy. Dobrze, aby autor umowy miał tego świadomość.
Leave a Reply